La TVA : assujettissement, déduction, recouvrement de la TVA

LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE (TVA)

Indications quantitatives :

La loi de finance pour 2006 annonce des prévisions de recettes en TVA à hauteur de 163 milliards d’euros.

Les recettes fiscales de l’état sont annoncées à hauteur de 326 milliards d’euros.

Cela signifie que la TVA représente près de la moitié des recettes fiscales de l’état français.

L’impôt sur le revenu devrait rapporter 57 milliards d’euros.

Pour l’impôt sur les sociétés, la recette prévisionnelle devrait être de 49 milliard d’€.

Les droits d’enregistrement sont estimés à hauteur de 21 milliards d’euros.

Enfin, la TIPP devrait rapporter 19 Milliards d’euros.

Les impôts directs sont bien petits à coté de la TVA, la TIPP et la TVA représente à eux deux près de 60% de la TVA.

Concernant la TVA, elle figure à l’article 2560 et suivant du Code Général des Impôts.

La TVA est un impôt territorial qui entend que tel s’applique de plein droit sur ce que l’on appelle la France Continentale.

Il y a un régime particulier en Corse ainsi que dans tous les départements d’Outre Mer. En Guyane le taux de la TVA est de 0%, en Martinique il est de 8%.

Cet impôt est une recette fondamentale, c’est un des rares impôts à ne pas être redistribué au profit des collectivités territoriales. La TVA est pratiquement le seul impôt qui obéisse à une logique communautaire.

Au plan du droit de l’UE, en matière de taxe sur le Chiffre d’affaire, les décisions doivent être prises à l’unanimité ce qui explique l’impossibilité pour un Etat de réformer le régime de la TVA.

Le chef de l’état a ouvert il y a quelques temps un nouveau débat fiscal sur la question de la substitution de la valeur ajoutée en lieu et place des cotisations sociales patronales. Evidemment le patronat français a protesté et en fait, le problème est que la proposition du chef de l’état conduirait à créer une deuxième TVA ce qui n’est pas conforme aux règles de droit communautaires.

Il y a une alternative qui a été proposée il y a quelques années, qui est d’augmenter le taux de la TVA. Cette idée a été remise au goût du jour par un économiste, Christian St Etienne, il a publié dans le monde du 21 janvier 2006 un article intitulé « La TVA est un bon impôt, il faut l’augmenter ». Cet économiste dit que la TVA est un impôt juste, efficace et utile. Il dit que cet impôt est le dernier rempart qui protège les pauvres. Sur l’efficacité, il nous dit que cet impôt est efficace car il frappe tous les revenus dépensés et il ajoute qu’ils soient déclarés ou non, illégaux ou légaux. Il met également en avant l’idée que cet impôt est proportionnel et, de ce fait, décourage le moins la production. Toutes les productions le subissent, qu’elles soient d’origine étrangère ou française.

Christian St Etienne propose de revoir les taux, il prévoit un taux réduit à 8% et de passer le taux normal à 20%. Il ne dit que cela ne suffit pas, il prévoit un autre taux, un taux intermédiaire à 14% qui s’appliquerait aux activités à forte densité de main d’œuvre

La TVA est une création française d’un économiste Francis Lauré.

Le dernier texte d’inspiration national est une réforme du 6 janvier 1966.

Ensuite, c’est le droit communautaire qui va s’emparer de la TVA. Sur le processus, on a une directive de 1967 qui pose le principe de la généralisation de la TVA.

La directive 77, toujours en vigueur, est relative à l’harmonisation de l’assiette de la TVA.

Il y a une directive de 1992 qui est relative au taux de TVA : c’est cette directive qui pose les 2 taux planchers à 5 et 15 %.

Le système actuel demeure transitoire car la TVA devrait être payée au niveau du pays d’origine du produit or cela n’est pas ça, c’est l’inverse.

Normalement ce système devait cesser mais la commission européenne n’a jamais réussie à convaincre les Etats de changer de dispositif en raison de la concurrence fiscale créée par la TVA.

Ce système est donc encore prorogé jusqu’à la fin 2010.

Cet impôt fait l’objet de contestations, contestations sectorielles, contestations sur les taux et les tarifs applicables à des produits ou des services.

Secteurs revendicateurs :

• La restauration

Restauration traditionnelle è 19,6%

Restauration rapide è 5,5%

• Les avocats (19,6%)
• Les coiffeurs (19,6%)
• Les pompes funèbres (19,6%)

: Dans la loi de Finances pour 2006, l’article 32 dispose que les bonbons au chocolat sont passés du taux normal au taux réduit. Définition d’un bonbon de chocolat : Il s’agit d’un produit de la taille d’une bouchée. Définition de la bouchée ? On en est là.

Le bonbon au chocolat doit être composé soit de chocolat fourré, soit d’un seul chocolat ou d’une juxtaposition ou d’un mélange de chocolat et d’autres matières comestibles pour autant que le chocolat ne représente pas moins de 25% du poids total du produit.

Section 1 : Les principes de la TVA

Le principe de la TVA est l’idée qu’à chaque stade du circuit économique, on impose la valeur ajoutée du produit à ce stade.

Chaque vendeur ne paie au FISC que la somme encaissée au titre de la TVA sous déduction du montant de la TVA qu’il a lui-même payé à ses fournisseurs, y compris sur les biens intermédiaires de la fabrication càd les investissements.

L’intérêt de ce système est que la TVA a une certaine neutralité, elle frappe le tout indépendamment du nombre d’opérations réalisées.

• &1 : L’assujettissement à la TVA
• a) L’assiette de la TVA

Cet impôt pose un problème initial qui est celui de la différence d’écriture entre le texte communautaire et le texte français.

La directive de 1977 énonce en son article 11 que la TVA porte sur les livraisons de biens et les prestations de service mais ensuite, le droit communautaire donne une approche différente de celle du droit français.

La directive nous dit que l’assiette est constituée par la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire et cela de la part de l’acheteur, du preneur ou d’un tiers y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations.

Cela veut dire que dans l’approche communautaire, la contrepartie, c’est le prix mais aussi des droits, des subventions.

Pour le Code Général des Impôts, la TVA porte sur les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel.

Entre ces deux approches, il y a des différences : le droit communautaire exige des contreparties alors que le droit français se contente d’une approche à titre onéreux cad d’un montant, d’une somme. Or, une prestation de service peut être effectuée à titre onéreux, sans contrepartie mais le problème essentiel va porter sur les subventions comme entre l’administration fiscale et les associations.

Le débat de ces dernières années va porter essentiellement sur les droits de péage.

La CJCE a considéré en 2000 qu’une autoroute était une prestation de service et que l’usager de l’autoroute verse une contrepartie. Notre système a donc été condamné. L’Etat a donc fait de la résistance : il a d’abord réintroduit la TVA dans les droits de péage mais les entreprises ont demandé le remboursement de la TVA qu’elles ont été censées payer avant.

Les entreprises ont eu gain de cause devant le conseil d’état en 2005.

Le problème est qu’il faudrait remboursée une TVA que l’état n’a jamais encaissé.

Dans les lois de finances de l’année 2005, on avait imaginé un nouveau dispositif qui aurait pour effet de ne pas donner d’effet rétroactif à la décision de réintroduire la TVA. Or, le Conseil Constitutionnel a censuré cette disposition législative qui était une atteinte à la séparation des pouvoirs. Le C.C°l a donc confirmé la notion de la directive européenne.

Le vrai débat maintenant porte donc maintenant sur la subvention.

Arrêt du CE du 8 juillet 1992 « Midem Organisation » : C’est une simple association qui organise ce salon de l’édition musicale. Pour cela elle reçoit des subventions : devraient-elles être assujetties à la TVA ? Le CE va donner raison à l’association en indiquant que cette manifestation est le fruit de l’initiative de l’association et que les subventions reçues ne donnent lieu à aucune obligation en contrepartie. Cette subvention ici pour le CE n’est pas un prix : elle ne donne lieu à aucune prestation de service individualisable au profit de la collectivité.

S’il y avait une contrepartie dans le versement de la subvention, cela voudrait dire que l’on organise en contrepartie de la subvention. Ainsi, on serait dans une logique de commande publique qui devrait passer par un système de marché public.

Arrêt du CE du 2 juin 1999 « Association des amis du festival de Rodez et du Parvis » : Ce festival est animé par une association et celle-ci, pour boucler son budget, reçoit des subventions. L’administration fiscale arrive en disant que ces subventions devraient être assujettis à la TVA. Dans cet arrêt, le CE a donné raison à l’association. Pour le CE là aussi, le versement des subventions ne donne pas lieu à une contrepartie même si les noms et logos des collectivités sont mentionnés dans les programmes.

Quand une collectivité verse une subvention pour réaliser une étude à une association, dans ce cas, la subvention est un prix et cette subvention est donc imposable sur la valeur ajoutée.

Il faut savoir aussi que le Code Général des Impôts prévoit un certain nombre d’exonération à la TVA en raison de la nature même de telle ou telle activité.

Exemples :

• Les professions médicales
• L’hospitalisation
• L’enseignement public (concernant les droits d’inscription)

• b) Les personnes assujetties à la TVA

Il y a une identification très claire à l’article 256 A du Code Général des Impôts. Relèvent de la TVA, les personnes qui effectuent de manière indépendante, une des activités économiques énoncées au Code Général des Impôts à savoir au sens large, les activités de producteur, de commerçant, de prestataires de service y compris les activités extractives, agricoles et les professions libérales ou assimilées.

Il y a finalement deux types d’entités qui posent problème :

• Les associations sans but lucratif : Normalement, elles ne sont pas assujettis à la TVA car il n’y a pas de but lucratif. Cependant, on s’aperçoit en pratique qu’il y a un détournement du statut associatif de ses fondements non lucratifs. Le but non lucratif recouvre à la fois une volonté désintéressée et cela peut aussi conduire à voir une vision très large de l’exonération. Le législateur communautaire et national ainsi introduit dans l’exonération les objectifs de nature philanthropique, religieuse, politique, civique, syndicale ou encore patriotique. En ayant dit ça, il n’y a un énorme problème qui est celui du statut des syndicats ouvriers. Par rapport à la liste annoncée, il y a un catalogue d’entités qui peuvent poser problème.

• Le secteur des personnes publiques : Cela s’explique par le fait que ces personnes ont une multitude d’activité. Le problème du Code Général des Impôts est que le principe de base est celui du non-assujettissementt à la TVA même s’il y a paiement d’un prix et cela pour certains types de service. Ces services sont assez limitatifs, il s’agit des services administratifs, des services culturels, des services sociaux, des services éducatifs et enfin des services sportifs. En fait, il faut introduire ici une nuance : ce non-assujettissement ne joue que si le non-assujettissement n’entraîne pas de distorsion dans les conditions de la concurrence. S’il n’y a pas de paiement de TVA alors que l’opérateur privé va faire payer la TVA, alors l’opérateur privé pourra demander l’assujettissement à la TVA. Le Code Général des Impôts prévoit deux types de situation par rapport à l’assujettissement à la TVA :

• il y a une obligation d’assujettissement à la TVA ou à certain nombre de services payants.
• on ne tranche pas mais on laisse aux élus locaux le vote de l’assujettissement à la TVA.
• Ex : les collectivités locales peuvent, sur leur demande, être assujetties à la TVA.

On va hésiter pour les personnes publiques parce qu’il y a soit la TVA, soit une autre mécanisme ciblée sur les investissement qui est le FCTVA (Fond de compensation pour la TVA).

• c) Le fait générateur de la TVA

Ce qui rend la TVA exigible, ce n’est pas l’encaissement lui-même. Le fait générateur est au Code Général des Impôts à l’article 269-1. Le fait générateur est différent selon le type d’opération, il peut s’agir de la livraison, de l’achat, de la réalisation de la prestation de service ou encore l’acquisition intra-communautaire.

Par rapport à ce fait générateur, il faut savoir qu’il y a une exonération.

Elle porte sur les prestations ou les acquisitions d’un montant modeste. A l’heure actuelle, il s’agit d’un seuil de 10 000 euros par an. A coté de cela, il y a aussi des dérogations, des exceptions à la règle relative au fait générateur.

Il existe par exemple les livraisons à soi même qui conduit à l’assujettissement à la TVA seulement au moment de la mise en service et non de la livraison. Pour les mutations à titre onéreux, le fait générateur c’est uniquement la date de l’acte qui constate l’opération. S’il n’y a pas de possibilité de mutation, à défaut, c’est le transfert de propriété.

• &2 : Le régime des déductions (Art. 271 du Code Général des Impôts)

L’idée est que la TVA qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la TVA applicable à cette opération.

Quand naît le droit à déduction ?

La date de naissance, c’est quand la taxe déductible devient exigible chez le redevable. Dans ce dispositif, l’imputation sur la taxe se fait au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. Il y a peu de contentieux : les seuls portent sur des contrats comme les contrats de sous-traitance. Il y a des dérogations liées à la redevabilité de l’impôt lorsqu’il y a par exemple des paiements sous la forme d’acompte ou de provision.

Section 2 : Le recouvrement de la TVA

Il y a une obligation de tenue de comptabilité pour toutes les entreprises.

La comptabilité est un élément de preuve fondamental en matière fiscale.

Il y a une deuxième obligation qui prend une grande importance en droit fiscal qui est la facturation. Sa conservation est obligatoire. La facturation obéit de plus en plus à des obligations de contenu, des mentions obligatoires précisées notamment par le Code Général des Impôts.

Le prix doit être mentionné et doit être HT, on doit ensuite faire figurer le taux de TVA qui doit être distinct et enfin une troisième mention obligatoire qui est le numéro d’identification du vendeur (Identifiant TVA).

La troisième obligation est une obligation de déclaration mensuelle et pour 2006, la télé-déclaration est obligatoire lorsque le chiffre d’affaire de l’entreprise dépasse 1,5 millions d’euros. A partir de 2007, ce seuil passera à 760 000 €. En 2005, on était à 15 millions d’euros. Ces déclarations mensuelles ne s’appliquent pas aux entreprises qui sont redevables d’une TVA trop faible. L’important c’est la déclaration car elle s’accompagne du paiement. Le système de la TVA comporte des systèmes d’acompte et si on a payé plus que l’on a encaissé, l’état est redevable de la somme encaissée en trop.

Le législateur pour la loi de finances de 2002, s’est un peu méfié et a introduit une pénalité à l’encontre des redevables auxquels l’administration aurait remboursée un crédit de TVA qu’ils n’étaient pas en droit d’obtenir.

Ce système de sanction est maintenu et il y a deux systèmes qui ont été ainsi instaurés :

• Le premier système est fondé sur la mauvaise foi du redevable : Ici la pénalité est égale, outre le remboursement de la somme versée en trop, à 40% de la somme qui doit être restituer.
• Dans le cas d’existence de manœuvre frauduleuse ou encore d’abus de droit, la pénalité et de 80% de la somme restitué. Le contentieux du recouvrement relève du juge administratif.

C’est sur la matière de la TVA qu’il y a le plus de contrôle fiscal ainsi que le plus de fraude. Le contrôle fiscal s’applique à tous les acteurs économiques et mêmes à ceux qui relèvent partiellement de la TVA. En l’espèce, le contrôle fiscal peut s’appliquer aux personnes publiques.

Sur ce point, il y a un intéressant avis de la chambre régional des compte Midi-pyrénées qui date du 25 novembre 1997. Dans cet avis, la chambre régionale des comptes met en avant deux points :

• La chambre elle-même admet un redressement fiscal à l’encontre d’une personne publique.
• Le second point intéressant est que le redressement fiscal (rectification fiscal aujourd’hui) a été considéré comme une dépense obligatoire.

Cela veut dire que la collectivité doit inscrire cette somme à son budget.

Tout acteur économique a ces obligations donc si une collectivité publique fait des opérations économiques, elle est soumise aux mêmes obligations.