Les sources internationales du droit fiscal

LES SOURCES INTERNATIONALES DU DROIT FISCAL

Alors que le droit fiscal a paru longtemps comme une discipline assez secondaire, la multiplication des échanges économiques internationaux a donné un essor considérable au droit fiscal international. Nous avons vu précédemment l’importance du droit communautaire.

Nous verrons dans le présent chapitre l’importance des sources internationales à travers la CEDH et les conventions internationales

I – L’incidence de la CEDH sur le droit fiscal

La question de l’application de la CEDH a beaucoup agité à la fois la doctrine et la jurisprudence. Il faut distinguer en ce qui concerne la CEDH les garanties procédurales et les droits substantiels.

• a) les garanties procédurales.

Il s’agit de savoir si les dispositions de l’article 6 CEDH sont applicables en matière fiscale.

La situation se présente de la manière suivante :

1) Les garanties de l’article 6 sont inapplicables aux procédures de recouvrement et de contrôle fiscal, c’est ce que le Conseil d’Etat a décidé conformément à la jurisprudence de la CEDH dans un avis « société auto Meric » de 1995.

2) S’agissant du contentieux de l’assiette fiscale (contentieux des impositions). La jurisprudence a beaucoup varié, mais le 12 juillet 2001 (arrêt Ferazzini v/o Italie) la CEDH a décidé que les garanties de l’article 6 ne s’appliquent pas au contentieux de l’assiette qui est une opération de puissance publique.

3) Le contentieux des sanctions fiscales. Ce contentieux est, lui, assimilé au contentieux pénal. Cela découle d’une décision de la CEDH du 14 février 1994 (Ben Denoun). S’agissant du contentieux des sanctions, il existe une garantie supplémentaire, mais qui n’est pas reconnue par toutes les juridictions. Le contentieux fiscal se partage entre le juge administratif et le juge civil. Le juge civil peut moduler les sanctions alors que la loi ne le prévoit pas. Le juge administratif lui refuse de reconnaître pareil pouvoir de modulation.

• b) Les droits substantiels

Existe-t-il des droits substantiels garantis par la CEDH en matière fiscale. Il en existe au moins 2.

Le premier est le droit au respect des biens du contribuable. Ce droit est tiré de l’article 1^er du 1^er protocole additionnel de la CEDH. Cela veut dire qu’un juste équilibre doit exister entre les exigences de l’intérêt général et les impératifs de protection des droits patrimoniaux du contribuable. Cela signifie qu’un système d’imposition qui aurait un caractère confiscatoire, excessif. Jusqu’à maintenant, jamais aucune juridiction française, pas plus que la CEDH n’a reconnu le caractère confiscatoire de l’imposition. Il reste que le Conseil d’Etat dans l’arrêt société financière Laberrye a reconnu le droit au contribuable d’invoquer le bénéfice de ce droit au respect de ses biens.

Le deuxième droit est l’égalité devant l’impôt garanti par l’article 14 de la CEDH. Une discrimination injustifiée pourrait être susceptible de fonder un recours du contribuable sur le fondement de cet article 14. A ce jour, jamais un juge fiscal, administratif ou judiciaire n’a annulé une imposition sur le fondement de cet article 14.

II – Développement des conventions fiscales internationales

On va préciser la spécificité des conventions fiscales internationales. Au regard du droit interne, le régime des conventions internationales fiscales obéit au régime de n’importe quelle convention internationale. Toutefois, il existe un certain nombre de caractéristiques propres

Ø Quant à leur objet : les conventions fiscales internationales n’ont jamais pour objet de fonder une imposition. Seuls les Etats ont compétence pour imposer ceux qui ont leur résidence fiscale dans cet Etat. Seulement il se trouve qu’il existe des contribuables qui se trouvent en position de relever simultanément de la fiscalité de deux Etats. Double imposition pour les mêmes opérations ? L’objet des conventions fiscales internationales et d’éviter la double imposition. Il existe deux méthodes. La méthode de la discrimination et celle de l’imputation. La discrimination consiste à choisir des critères qui permettent de déterminer un seul Etat ayant compétence pour imposer le contribuable. L’imputation consiste à admettre que les deux Etats sont compétents pour imposer le contribuable. Après le contribuable pourra demander que l’impôt qu’il a payé à un Etat soit déductible de l’impôt qu’il paye à un autre Etat.

Les conventions fiscales ne sont pas librement négociées. Elles sont conclues sur la base d’un modèle. Le modèle dominant est le modèle du comité des affaires fiscales de l’OCDE.

Ø Quant à l’interprétation : principe de la subsidiarité de la convention. Le juge doit toujours se demander si le litige ne peut pas être réglé par une disposition de droit interne. Ce principe particulier est lié à la reconnaissance par le droit international de la souveraineté fiscale des Etats.

Ø Principe de non aggravation de la situation du contribuable par rapport au droit interne. Si un contribuable relève de la souveraineté de deux Etats et qu’il revendique le bénéfice d’une convention visant à supprimer la double imposition. S’il apparaît que la convention conduit à imposer ce contribuable plus lourdement que s’il relevait uniquement du droit fiscal français. Dans ce cas on n’appliquerait pas la convention mais le droit interne.

Certains Etats, paradisiaques, refusent de conclure des conventions avec les autres Etats. Dans ce cas le droit français dispose d’un arsenal de contrôle et d’imposition pour ces personnes qui choisissent d’établir leur domicile dans ces paradis.