Du calcul du coût de revient à la détermination du résultat

DES COUTS DE REVIENT A LA DÉTERMINATION DES RÉSULTATS

Qu’est un cout de revient? c’est le Coût complet d’un produit au stade final, coût de distribution inclus. Le coût de revient représente la somme des coûts d’achat et de production auxquels viennent s’ajouter les charges de distribution et les frais d’administration. La suite de cette leçon reprend très précisément cette trame et nous conclurons sur l’appréciation du résultat analytique.

Qu’est ce que le RÉSULTAT en Comptabilité analytique? Le résultat est la différence entre un prix de vente et le coût de revient correspondant.

I. Les coûts de revient

A. Définition

Le coût de revient de produits, de services, de marchandises… représente l’ensemble des coûts supportés durant le cycle d’exploitation jusqu’au stade final (coût de distribution inclus). Le coût de revient ne concerne que les produits, les services et les marchandises qui ont été vendus. Il participe à la fixation du prix de vente et permet de déterminer le résultat analytique du produit.

B. Composition

Pour une entreprise commerciale, le coût de revient = coût d’achat des marchandises vendues (sorties des stocks) + des coûts hors « production ».

Pour une entreprise industrielle, le coût de revient = coût de production des produits finis vendus (sortis des stocks) + coûts hors production.

Il faut insister sur le fait que l’on doit prendre en compte le coût de revient des produits vendus. Cela implique qu’on ne retiendra pas de coût de production des produits finis de la période (ni le coût d’achat des marchandises de la période) mais celui des produits vendus, ce qui nécessite des sorties de stocks.

II. La détermination des résultats

Chaque couple produit/marché ou chaque commande est générateur de produits d’exploitation. La différence entre ces produits d’exploitation et le coût de revient du même couple produit/marché ou de la même commande fait ressortir un résultat. On détermine un résultat pour chaque catégorie de biens ou services vendus par l’entreprise. On aura l’égalité suivante : le résultat analytique d’exploitation élémentaire = prix de vente hors taxe d’un produit – le coût de revient correspondant.

On obtient un résultat en faisant la somme algébrique des résultats analytiques d’exploitation élémentaire. (cf. doc 5.1)

III. Concordance entre le résultat analytique et le résultat comptable

A. Principe

On doit remarquer que le résultat global sur produit n’est pratiquement jamais égal au résultat donné par la comptabilité générale. Il doit être corrigé des différences de traitement comptable pour être égal au résultat de la comptabilité générale. Résultat de la comptabilité générale = résultat global analytique + différences de traitement comptable

Les différences de traitement comptable sont les suivantes :

• – La différence d’incorporation sur matière
• – La différence d’incorporation sur amortissement et provisions
• – La différence d’incorporation pour éléments supplétifs
• – La différence d’incorporation sur autres charges de la comptabilité générale
• – La différence d’incorporation sur autres produits de la comptabilité générale
• – La différence d’inventaire constaté
• – La différence sur coût et taux de cession

B. Techniques de rapprochement

Le but est de retrouver le résultat de la comptabilité générale en partant du résultat analytique. (cf. doc 5.2)

Si le stock réel est inférieur au stock théorique, il existe donc un malus d’inventaire qui majore le résultat analytique.

Si le stock réel est supérieur au stock théorique, il y a donc un bonus d’inventaire qui minore le résultat analytique.

Si la différence entre coût réel et coût conventionnel est positive, le résultat analytique est majoré. A l’inverse, si la différence est négative, le résultat analytique sera donc minoré.

IV. Les limites de la méthode du coût complet

Le modèle des centres d’analyse, préconisé par le PCG 82, est adapté à des entreprises industrielles dont la production est plutôt de nature taylorienne, à forte main d’œuvre directe. Les limites de ce modèle ont 3 origines principales :

– L’évolution des organisations et des modes de production

– Limite qui tient au modèle lui-même

– Une autre qui tient aux modalités de mise en œuvre du modèle

A. Les limites liées à l’évolution des organisations

L’évolution des processus productifs automatisés, intégrés et le recours à une main d’œuvre salariée et polyvalente a pour effet de développer les charges de structures et indirectes.

Les activités de supports tels que la logistique ont pris une telle importance dans la compétitivité des entreprises, il faut donc en tenir compte et les intégrés par des analyses transversales des coûts.

Certaines activités mises en œuvre en amont et en aval de la production ont pris une importance croissante alors qu’elles ne rentrent pas toujours dans le calcul du coût de revient. C’est le cas de charges de R&D ou de lancement de produit, engagés sur des périodes antérieures ou de charges de SAV engagés sur des périodes ultérieures.

B. Les limites du modèle

Le coût complet présente certaines incertitudes liées aux choix du mode de répartition des charges indirectes notamment les sections homogènes regroupent des charges hétérogènes qui varient selon des critères différents. De plus, le reversement des coûts des centres auxiliaires dans les centres principaux et de nature à aggraver ce phénomène. Ces charges sont imputées aux coûts en fonction d’un seul critère qui est l’unité d’œuvre du centre ce qui peut générer des phénomènes de subventionnement de produits par d’autres et en conséquence des coûts de revient le plus fréquemment inexactes.

S’agissant des unités d’œuvre telles que l’heure MOD ou l’unité de matière consommée, elles sont retenues en fonction de leur corrélation avec des coûts des centres sans recherche de causalité. Elles ne sont pas forcément représentatives de charges indirectes dont le poids s’accroît. C’est le cas de la MOD dont la part est de plus en plus faible relativement au développement des charges indirectes.

Le coût complet réel permet que de constater le coût à postériori et non d’anticiper. Il est donc connu de façon tardive même si les moyens de traitements automatisés se développent.

C. Les limites liées aux modalités de mise en œuvre du modèle.

Un des problèmes majeurs à résoudre lors de la mise en place de modèle de calcul des coûts est celui du degré de simplification du modèle afin de déterminer des coûts pertinents suffisamment fiables et réactifs pour la prise de décision.

Plus le modèle est détaillé et donc proche de la réalité, plus il est coûteux et donc lent à fournir les résultats.

A l’inverse, plus un modèle est simplifié, plus il risque d’introduire des biais dans ses résultats et c’est le cas lorsque les centres d’analyse regroupent des ensembles hétérogènes de coût.

De plus, le coût complet n’est pas un coût pertinent pour certains problèmes de gestion tel que la décision d’abandon d’une production ou l’acceptation d’une commande marginale qui nécessite alors le recours à des calculs de coûts partiels.

Au final, pour répondre aux insuffisances du modèle du coût complet, il est proposé deux voies : la première est d’effectuer des analyses de coûts partiels qui fournissent des informations pertinentes pour certaines décisions tout en évitant l’imputation des coûts fixes et indirects ; la seconde est d’introduire un modèle plus récent et plus élaborer à base d’activité qui aborde le calcul des coûts à partir de la notion de traçabilité et selon une logique de transversalité. Ce qui permet de répondre aux objections faites au modèle du PCG 82 face aux évolutions organisationnelles.