LA TAXE SUR VALEUR AJOUTÉE EN DROIT IVOIRIEN (TVA)
La TVA est un impôt indirect sur la consommation de biens et services réalisés en côte d’ivoire. Elle existe depuis les indépendances. Elle avait pour ancêtre la TCA (Taxe sur le Chiffre d’Affaire). L’application de la TVA a connu nombreuses modification allant du taux multiples au taux unique actuel. Le taux unique a été institué pour répondre aux exigences de l’UEMOA. Elle est cependant un impôt neutre parce que la charge fiscale réelle et définitive est supportée par le consommateur final. C’est d’ailleurs à cause de sa neutralité que la TVA a été largement exportée à travers le monde après sa création en France en 1954.
I. LES REDEVABLES DE LA TVA
L’assujettissement à la TVA est lié soit à l’activité soit à des dispositions purement légale. Toutefois l’activité assujettie à la TVA doit avoir un caractère lucratif. Cependant, malgré ce caractère lucratif, certaines activités échappent à la TVA ; c’est le cas de l’activité salariale, de l’activité agricole, des locations immeubles nues, des dividendes, des assurances…
La TVA joue également un rôle d’équilibre fiscale ainsi les produits importés vers la côte d’ivoire supporte la TVA dès leur entrée sur le territoire. A contrario, les produits ivoiriens destinés à la consommation à l’étranger ne supportent pas la TVA en côte d’ivoire.
Il existe deux régimes d’assujettissement à la TVA ; ce sont :
- Le régime du réel simplifié
- Le régime du réel normal
A/ LE RÉGIME DU RÉEL SIMPLIFIE
Appartiennent à ce régime les commerçants et assimilés dont le chiffre d’affaire annuel TTC est supérieur à 50.000.000 et inférieur ou égal à 150.000.000.
Il en est de même pour les prestataires de services et les personnes réalisant simultanément les deux activités citées plus haut dont le chiffre d’affaire annuel TTC est supérieur à 25.000.000 et inférieur ou égal à 75.000.000.
B/ LE RÉGIME DU RÉEL NORMAL
Appartiennent à ce régime, les commerçants et assimilés dont le chiffre d’affaire annuel TTC est supérieur à 150.000.000.
Il en est de même pour les prestataires de services et les personnes réalisant simultanément les deux activités citées plus haut dont le chiffre d’affaire TTC est supérieur à 75.000.000
Remarque :
Une entreprise étrangère exerçant des activités ponctuelles ou sporadiques en côte d’ivoire est également assujettie à la TVA. Pour se faire elle doit avoir un représentant permanent en côte d’ivoire chargé d’exécuter toutes les opérations fiscales qui lui incombe.
Toutefois, en cas de non paiement de la TVA, elle sera réclamée au bénéficiaire du bien et/ou service en côte d’ivoire.
II. CALCUL DE LA TVA EN COTE D’IVOIRE
Le calcul de la TVA fait intervenir 3 étapes que sont le fait générateur et l’exigibilité, l’assiette ou base imposable et le taux ou tarif
A/ FAIT GENERATEUR ET L’EXIGIBILITÉ
Le fait générateur est l’opération effectuée par le contribuable et qui entraîne la naissance de la TVA.
L’exigibilité est la période au titre de laquelle les opérations imposables à la TVA doivent être déclarées.
D’une manière générale, le fait générateur et l’exigibilité coïncident pour :
- Les opérations d’achats et ventes dès la livraison des biens ;
- Les prestations de services dès exécutions des travaux ;
- Les importations dès l’entrée des biens sur le territoire nationale ;
- Les livraisons à soi même dès la mise en service du bien
B/ ASSIETTE OU BASE IMPOSABLE
L’assiette de la TVA est le prix d’achat ou de vente communément qualifié de hors taxe qui en réalité n’est que hors TVA ; l’assiette n’incorpore pas les remboursements de débours, les emballages consignés ainsi que les réductions à caractère commerciale (remise, rabais, ristourne).
Pour les opérations de livraison à soi-même, l’assiette de la TVA est le prix de vente en gros des biens dans le commerce ; si le bien n’existe pas dans le commerce, l’assiette de la TVA sera égale au prix de revient du bien.
Pour les importations, l’assiette de la TVA est la valeur retenue par les services douaniers.
C/ TAUX OU TARIF
Depuis la loi des finances 2000 modifié par la loi des finances 2003, la TVA est au taux unique qui se présente sous deux variantes.
Nous avons le taux légal (15,25%) qui s’applique au montant TTC et le taux réel ou taux d’usage ou taux de récupération (18%) qui s’applique au montant HT. C’est d’ailleurs ce taux que l’on retrouvera sur les factures.
Remarque : la Taxe sur les Opérations Bancaires (TOB) est une variante de la TVA qui s’applique au seul produit financier, obéit aux mêmes principes mais avec un taux réel de (10%) ; son assiette est constituée par des agios et commissions facturés les banques et établissements financiers.
Application :
Une entreprise a acquis un matériel industriel pour une valeur de 30.000.000 F TTC. Quelques temps après, elle revend ce matériel à 15.000.000 F HT. Sachant que le bien ouvre droit à déduction de la TVA ; déterminer le montant de la TVA facturé à la suite des deux opérations.
III. DÉDUCTION DE LA TVA
A/ DÉDUCTION PHYSIQUE DE LA TVA
La déduction physique de la TVA porte sur les biens appelés à une disparition définitive à un usage unique au sein de l’entreprise. Il s’agit de marchandises, des matières 1ères, des agents de fabrication…
La déduction physique obéit à la règle de l’utilisation et du butoir
B/ DÉDUCTION FINANCIÈRE
La déduction financière porte sur les immobilisations. Est considéré comme immobilisations tous biens appelés à un usage durable au sein de l’entreprise.
Certaines immobilisations n’ouvrent pas systématiquement droit à la déduction de la TVA.
1) Immobilisation ouvrant droit à déduction de la TVA
- Bâtiments directement affectés à l’exploitation (bureau, entrepôt, magasin…)
- Bâtiments et locaux abritant les centres d’apprentissage et de formations professionnelles qui sont placés sous la dépendance directe de l’entreprise
- Bâtiments sociaux obligatoires recommandés par la législation du travail (toilette, vestiaire, infirmerie…)
- Travaux et aménagements lié à ces bâtiments
- Bien d’équipement lourd, moyens internes de manutention (grue, bulldozer…)
- Matériel de bureau
- Véhicules spéciaux (ambulances, véhicules spécialisés dans les taches précises sauf transport)
- Véhicules utilitaires de transport de marchandises
- Tous matériels même ceux qui sont exclus règlementairement du droit à déduction cédé par les sociétés de crédit bail ; cette TVA est déductible sur les loyers.
2) Immobilisation exclu du droit à déduction de la TVA
- Bâtiments non affectés directement à l’exploitation (habitation du personnel)
- Bâtiments sociaux non obligatoire
- Travaux et aménagement liées à ces bâtiments
- Tous les immeubles acquis par les simples revendeurs
- Véhicules de toutes natures destinés aux transports de personnel
- Mobilier de bureau
- Prestation de service sur entretien de véhicule
Remarque : les opérations ci-dessous sont également exclut du droit à déduction de la TVA (frais de représentation, frais d’ébergement…)
Application
L’entreprise IVOIRE CONSTRUCTION METALLIQUE fabrique des équipements destinés à la commercialisation. Au cours du mois de Mars N, elle a réalisé les opérations suivantes :
- Livraison à soi-même de bureau de direction complet 1.500.000 HT
- Livraison à soi-même d’une machine industrielle 5.000.000 HT
- Acquisition de matière première pour ses ateliers de production 7.000.000 HT
- Acquisition d’un véhicule de commandement pour le DG 20.000.000 HT
TAF : Sachant que tous ces biens ont été acquis à crédit passer les écritures, en mettant en exergue la TVA supportée.
IV.RÉGULARISATION DE LA DÉDUCTION DE LA TVA
La TVA déduite antérieurement par un assujetti peut-être remise en cause à la suite de certains évènements :
- La perte de la qualité d’assujetti
- Le changement d’affectation du bien
- La cessation d’activité
- Le vol ou la destruction du bien
Lorsque l’un de ses évènements se produit, la TVA initialement déduite est remise en cause et l’on procède à une régularisation de la TVA. Cette régularisation est une TVA à reverser :
TVA à reverser = TVA initialement déduite x (Durée Restante à Courir / Drée Total)
Application
La société KING SA soumise au régime du réel normal dispose dans son patrimoine, à la date du 31/12/N d’un machine industrielle dont la valeur d’origine est 25.000.000 acquis 3 ans plutôt pour une durée de vie de 5 ans.
TAF : sachant que le bien vient d’être détruit par un incendie procédé à la régularisation de la TVA ; d’une part en supposant que l’amortissement pratiqué sur le bien est un amortissement linéaire et un amortissement accéléré.
Remarque : conformément à l’art 232 nouveau, les redevables qui prennent la position d’assujetti à la TVA sont autorisé à déduire une part au prorata du temps d’amortissement restant à courir sur les immobilisations ouvrant droit à déduction. On parle alors de crédit de départ de la TVA.
- Crédit de départ = TVA initialement supporté non déduite x DRC / DT
- Crédit de départ = TVA initialement supporté non déduite x VNC / VO
Le crédit de départ est déterminé uniquement sur les immobilisations amortissables ; pas de crédit de départ sur les frais généraux…
Lors de la déclaration de la TVA les assujettis sont tenus d’indiquer la valeur nette des biens soumis à l’amortissement et pour lesquels ils ont bénéficié de la déduction de la taxe.
Application :
Une entreprise dispose dans son patrimoine d’un mobilier de bureau d’une valeur nette comptable de 4.000.000 et d’une machine industrielle d’une valeur d’origine de 24.000.000 F HT acquis le 01/04/N et amortie selon le mode dégressif sur une période de 6ans.
TAF : procédé à la régularisation de la TVA sachant que depuis le 31/08/N, l’entreprise est nouvellement assujettie à la TVA en raison d’un accroissement de son chiffre d’affaire.
V. PRORATA DE DÉDUCTION DE LA TVA.
L’activité de certaine entreprise est entièrement soumise à la TVA, d’autres par contre ont une activité exemptée de TVA.
A côté de ces deux cas extrême, il existe des entreprises dont l’activité est en partie exemptée de TVA et en partie soumis à la TVA. Pour ces entreprises là, la déduction de la TVA se fera proportionnellement à son assujettissement à la TVA. On parle alors de prorata de déduction de la TVA.
Prorata = Chiffre d’Affaire Taxable et Assimilé TTC / Chiffre d’Affaire Total
Le prorata ainsi obtenu est ramené au pourcentage ; et le pourcentage est arrondi à l’unité immédiatement supérieure. Le prorata de déduction de la TVA est obtenu à travers un quotient nous avons cependant un numérateur et un dénominateur.
A/ LES ELEMENTS DU NUMÉRATEUR
- Tous les chiffres d’affaire ayant supporté la TVA
- Toutes les prestations de services soumis à la TVA
- Toutes les exportations de produits passibles de TVA sur le plan intérieur (exportation taxable)
- Toutes les ventes conventionnellement taxables
- Les cessions d’éléments d’actif ouvrant droit à déduction de la TVA
B/ LES ELEMENTS DU DENOMINATEUR OU CHIFFRE D’AFFAIRE TOTAL.
- Tous les éléments du numérateur
- Toutes les ventes locales exemptées de TVA
- Toutes les exportations de produits (exportation non taxable)
- Tous les chiffres d’affaires taxables à la TOB.
C/ LES ELEMENTS N’APPARTENANT NI AU NUMERATEUR NI AU DENOMINATEUR
- Les cessions d’élément d’actif n’ouvrant pas droit à déduction de la TVA
- Les produits financiers
- Les affaires réalisées hors de côte d’ivoire
- Les subventions d’équipement reçu
- Les affaires à caractère civil tel que les dommages et intérêts reçus
- Les remboursements de débours
- Les livraisons à soi même ayant un caractère d’immobilisation.
Application :
Au cours de l’exercice N, une entreprise réalise les opérations suivantes :
- Vente en côte d’ivoire de produits taxables : 4.000.000.000
- Vente en côte d’ivoire de produits non taxable : 600.000.000
- Vente à l’exportation de produits taxable : 900.000.000
- Exportation non taxable : 500.000.000
- Cession d’un ensemble de matériel de bureau : 50.000.000
- Livraison à soi même d’une machine industrielle : 200.000.000
- Subvention d’équipement : 120.000.000 (pour l’acquisition d’une nouvelle machine)
- Livraison de marchandise taxable à l’ONUCI : 200.000.000
- Frais de transport récupéré sur client installé à Yamoussoukro : 5.000.000
TAF : calculer le prorata de déduction de la TVA et dire l’exercice d’application de ce prorata.
D/ LA VARIATION DU PRORATA DE DEDUCTION DANS LE TEMPS
La variation du prorata est traitée différemment selon que la TVA porte sur une immobilisation corporelle ou un frais d’établissement.
1) Les immobilisations corporelles
Lorsque le prorata de déduction varie d’au moins 10 points en valeur absolue sur les 5 exercices qui suivent celui au cours duquel les biens ont été acquis ; l’on procède à une régularisation de la TVA. La régularisation se traduit par un complément de déduction ; Lorsque le prorata a augmenté d’au moins 10 points et par un crédit de TVA lorsque le prorata a diminué d’au moins 10 points ; la régularisation se fait de 1/5 par année sur les 5 ans.
Application :
Au cours de l’exercice N, une entreprise dont le prorata de déduction de la TVA est de 85% a réalisé les acquisitions suivantes :
Un véhicule de liaison à 15.000.000 HT
Un matériel informatique à 5.000.000 HT
Au cours des exercices suivants, le prorata de déduction à évoluer de la manière suivante :
N + 1 : 80% N + 4 : 95%
N + 2 : 65% N + 5 : 88%
N + 3 : 70% N + 6 : 74%
TAF :
1) Déterminer les bases amortissables des biens acquis en N et passer les écritures d’acquisitions
2) procéder à la régularisation de la TVA ci-nécessaire dans le temps et passer les écritures de régularisation
2) Les frais généraux
En ce qui concerne les frais généraux, la régularisation est opérée sur un seul exercice ; celui qui vient immédiatement après l’exercice au cours duquel les frais ont été engagé. Et cela quelque soit la variation du prorata.
Remarque : Pour les entreprises nouvellement assujetti à la TVA, à partir d’un chiffre d’affaire prévisionnel, l’entreprise détermine un prorata provisoire (Pp) qui est utilisé comme prorata de déduction de l’exercice. En fin d’exercice on détermine un prorata définitif (Pd) à partir des opérations réalisées.
Lorsque le prorata définitif est différent du prorata provisoire ; une régularisation s’impose :
- Si (Pd) > (Pp) donc il y a un complément de déduction de TVA
- Si (Pd) < (Pp) donc il y a un reversement de TVA
Application :
La SARL RUZA nouvellement créée en N est partiellement assujetti à la TVA ; son CA prévisionnel de l’année N s’élève à 500.000.000 HT dont 200.000.000 de produits exonéré. L’entreprise fait une acquisition le 01/06/N d’un matériel à 4.500.000 HT. En fin d’exercice N, le CA s’élève 800.000.000 HT dont 350.000.0000 de produits exonérés.
TAF :
- Calculer la TVA déduite lors de l’acquisition du matériel
- Y a-t-il lieu de faire une régularisation de TVA en fin d’exercice.
- Répondre à la même question 2 si le prorata définitif était égal à 69%
VI.LA TVA DES ENTREPRISES BENEFICIANT D’EXONÉRATION LÉGALE ET DES EXPORTATEURS
Avant la loi des finances 2006, l’exportateur était tenu selon les dispositions du CGI ; de retenir à la source pour le compte de l’état, la TVA qui lui est facturé par ses fournisseurs locaux de biens et services. Aussi, les contribuables bénéficiant d’exonération conventionnelle ne payaient pas la TVA lors de leurs opérations d’achat.
La loi des finances 2006 oblige désormais les exportateurs et les contribuables bénéficiant d’exonération conventionnelles ou légales, à payer à leurs fournisseurs locaux le montant de la TVA qui leur est facturée avant de réclamer cette TVA en remboursement auprès de la régie créée à cet effet.
Ainsi le régime d’exonération par attestation est remplacé par une procédure d’exonération par remboursement de la TVA acquittée. Il est ainsi crée une régie de remboursement de crédit de TVA coanimée par la DGI et la DGTCP. Cette régie créée par arrêté ministériel en août 2006 sera alimentée par affectation directe d’une partie des recettes de la TVA.
Deux procédures de remboursement ont été édictées ; ce sont la procédure de remboursement accélérée et la procédure de remboursement ordinaire.
A/ PROCÉDURE DE REMBOURSEMENT DES CREDITS DE TVA
La loi des finances 2006 a instauré une procédure accélérée de remboursement des crédits de TVA pour certaines entreprises. Sont concernées par cette procédure les exportateurs remplissant les conditions suivantes :
- Souscrire régulièrement ses déclarations de TVA
- Réaliser au moins 75% de son CA à l’exportation
- Ne pas faire l’objet d’une procédure de redressement ayant relevé des pratiques frauduleuses.
Le pourcentage à l’exportation est déterminé comme suit :
Pourcentage à l’exportation = CA à l’exportation / CA total
Dans le cas des entreprises assujetties partiellement, les 75% s’apprécient par rapport au CA provenant des opérations taxables.
B/ PROCÉDURE ORDINAIRE
La procédure des attestations utilisées pour la mise en œuvre de certaines exonérations est supprimée er remplacée par un système de remboursement de la TVA acquittée. Sont concernées par cette procédure, certains contribuables bénéficiant des avantages du régime fiscal.
Les exceptions à la nouvelle mesure de remboursement
Ne sont pas concernées par les nouvelles mesures exonérations de TVA par la voie de remboursement de TVA :
- Les entreprises bénéficiant des avantages du code minier ou du code pétrolier
- Les importations effectuées par les entreprises bénéficiant du code des investissements
- Les privilèges fiscaux des missions diplomatiques et consulaires des organisations internationales et assimilées. Ces entreprises sont toujours soumises au régime d’exonération par attestation.
Application
Au cours de l’exercice N + 1, une entreprise de la place a réalisé les opérations suivantes. Chiffre d’affaire total 2.000.000.000 dont 1.600.000.000 de produits taxables et 400.000.000 de produits non taxables.
TAF : déterminer si cette entreprise exportatrice.
Application
L’entreprise US livre à l’entreprise UNIFOOD exportatrice, un matériel d’enregistrement sonore, le 25/08/N pour une valeur de 11.800.000 dont 1.800.000 de TVA les ventes taxées d’UNIFOOD au cours du mois s’élèvent à 23.600.000 dont 3.600.000 de TVA. Les importations de CD vierges sont de 15.000.000 HT
TAF : Procéder à la déclaration de la TVA du mois d’août chez l’exportateur UNIFOOD
Régularisation de la déduction de la TVA